Постановлением ФАС Поволжского округа от 29.09.2000 данное решение оставлено без изменения.
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛГОГРАДСКОЙ ОБЛАСТИ
РЕШЕНИЕ
от 22 мая 2000 года Дело № А12-4608/2000-С25
(извлечение)
Истец просит признать недействительным (частично) решение ИМНС по Кировскому р-ну от 24.03.2000 № 09-31р.
Исковые требования признаны обоснованными и подлежащими удовлетворению исходя из следующего.
Истец оспаривает пункты 1.1 и 2.1 решения в части взыскания налоговых санкций по налогу на прибыль в размере 210,8 тыс. руб. и налога на прибыль в сумме 1054,3 тыс. руб., пени в размере 290,6 тыс. руб.
Исковые требования по обжалуемым пунктам признаны подлежащими удовлетворению в следующей части.
Вывод о занижении прибыли в размере 2440,2 тыс. руб. (п. 2.1.1 акта проверки) сделан ответчиком в связи с тем, что до 1998 года предприятие определяло для целей налогообложения выручку от реализации товаров по мере оплаты продукции, а начиная с 1998 года перешло на определение выручки от реализации продукции по мере ее отгрузки. При этом остаток отгруженной, но не оплаченной на 01.01.1998 продукции предприятие продолжало включать в выручку по факту поступления за нее денежных средств (как это предусматривалось учетной политикой, применявшейся на момент отгрузки продукции покупателям).
Налоговая инспекция считает, что при изменении учетной политики определения выручки для целей налогообложения с "оплаты" на "отгрузку" остатки отгруженной, но неоплаченной продукции следовало единовременно включить в выручку от реализации.
Однако доводы ответчика не могут быть признаны обоснованными исходя из того, что они не основаны на положениях нормативных правовых актов, регулирующих порядок исчисления и уплаты налогов, то есть нормативные правовые акты о налогах таких требований к налогоплательщику не предъявляют. В силу части 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения (в рассматриваемом случае имеет место именно неустранимое сомнение) толкуются в пользу налогоплательщика. Однако вместе с этим обстоятельством следует также учесть и то, что изменение учетной политики может затрагивать только те правоотношения, которые возникнут после такого изменения, то есть к той продукции, которая будет отгружена после 01.01.1998, к ранее возникшим правоотношениям, то есть к продукции, отгруженной до 01.01.1998, вновь установленная учетная политика применена быть не может.
Истец оспаривает занижение выручки в сумме 658,0 тыс. руб. за счет неверного исчисления НДС в составе выручки, отраженной в составе стоимости отгруженной продукции при заполнении отчета (формы № 2) предприятием. В обоснование своей позиции ответчик в отзыве указывает на то, что сумма НДС, указанная предприятием по Дт сч. 46 "Реализация" по главной книге, превысила установленную ставку, ссылаясь на то, что это правонарушение отражено в акте проверки.
Однако в акте проверки указанное правонарушение не отражено (стр. 7 акта проверки). Расхождения с формой № 2 имеет место в результате того, что в 1997 году были допущены ошибки (завышение выручки за счет неправильного выделения НДС из цены реализации), которые были исправлены в 1998 году, и перерасчеты по НДС были сданы в налоговую инспекцию, что подтверждается представленными документами.
Истец оспаривает факт занижения выручки от реализации услуг столовой в размере 49,4 тыс. руб., указывая на то, что это обстоятельство было выявлено им самостоятельно, в связи с чем в учетных регистрах предприятия были сделаны соответствующие изменения до начала налоговой проверки. Таким образом, указанное обстоятельство было выявлено самим предприятием, но не налоговой инспекцией.
Указанных обстоятельств недостаточно для освобождения налогоплательщика от ответственности, поскольку согласно статье 81 НК РФ в указанном случае налогоплательщик был обязан сделать еще и заявление о внесении изменений в налоговую декларацию, но не сделал такового.
Истец оспаривает обоснованность увеличения себестоимости на сумму 2235,2 тыс. руб., на которую себестоимость была увеличена налоговой инспекцией в связи с включением в выручку от реализации при изменении учетной политики стоимости отгруженной, но еще не оплаченной продукции.
Поскольку в силу описанных выше обстоятельств предприятие правомерно продолжало учитывать по оплате выручку по продукции, отгруженной до изменения учетной политики, оснований для увеличения себестоимости на сумму затрат, связанных с производством этой продукции, не имеется.
Признаны правомерными требования истца о необоснованном завышении себестоимости отгруженной продукции на 77,5 тыс. руб. - сумму доначисленного в ходе проверки налога на пользователей автомобильных дорог (налог доначислен в результате необоснованного увеличения выручки от реализации товаров при смене учетной политики, более подробно обстоятельства описаны выше по тексту решения).
Поскольку предприятием себестоимость действительно была занижена в результате арифметической ошибки на 17,0 тыс. руб. (что повлекло завышение налога на прибыль) и завышена на 1,1 тыс. руб. и на 5,8 тыс. руб., что предприятием не оспаривается, следует признать, что себестоимость по указанным основаниям занижена (а прибыль завышена) на 10,1 тыс. руб.
Истец оспаривает вывод о завышении себестоимости в размере 2612,0 тыс. руб., которое, как указано в акте проверки, образовалось в результате неверно произведенного расчета фактической себестоимости готовой продукции, поскольку в расчете не учтены остатки готовой продукции на складе по оптовым ценам и по фактической себестоимости.
Доводы истца в этой части признаны обоснованными. При расчете себестоимости отгруженной готовой продукции за 9 месяцев 1999 года (приложение № 16 к акту проверки) ответчиком применена неверная методика исчисления себестоимости. Так, используя цифровые данные, указанные в приложении № 16, и применяя методику с учетом остатков готовой продукции на начало 1999 года, себестоимость отгруженной продукции за 9 месяцев 1999 года составляет 86503,4 тыс. руб.
Для расчета определяется отношение фактической себестоимости выпущенной продукции к стоимости выпущенной продукции в оптовых ценах, которое в рассматриваемом случае составляет 0,85. Себестоимость выпущенной продукции составляет 94487 тыс. руб., которая определяется как сальдо по готовой продукции по фактической себестоимости 1550 (строка 1, колонка 5), плюс себестоимость выпуска готовой продукции за 9 месяцев 1999 года, которая составляет 92937 тыс. руб. (при подсчете итоговой цифры в колонке 6 в сумме 92947 допущена арифметическая ошибка, сумма строк составляет 92937). Стоимость выпущенной продукции в оптовых ценах составляет 111167 тыс. руб., которая определяется как сальдо по готовой продукции по оптовым ценам 4702 (строка 1, колонка 2) плюс выпуск готовой продукции за 9 месяцев 1999 года в размере 106465 тыс. руб.
За 9 месяцев 1999 года со склада предприятия отгружено продукции на сумму 101774 тыс. руб. (по оптовым ценам). При этом себестоимость отгруженной продукции определяется путем умножения стоимости отгруженной продукции (101774) на соотношение фактической себестоимости выпущенной продукции к стоимости выпущенной продукции в оптовых ценах, равное 0,85. Себестоимость отгруженной за 9 месяцев продукции составляет 86507,9 тыс. руб., что на 118,1 тыс. руб. меньше, чем по данным предприятия (строка всего, колонка 11 приложения № 16).
Описанное выше по тексту решения изменение учетной политики предприятия при проведении проверки повлекло необоснованное доначисление за 1998 год налога на содержание жилфонда в размере 46,5 тыс. руб.
Признаны обоснованными требования истца в отношении неправильности выводов о занижении предприятием налога на имущество за 9 месяцев 1999 года в размере 32,3 тыс. руб. (1,3 тыс. руб. признается истцом). Так, в акте проверки (п. 2.14.2) указано, что занижение объекта налогообложения - среднегодовой стоимости имущества за счет неверного включения в налогооблагаемую базу остатков по б/счету 40 "Готовая продукция" ... в связи с изменением предприятием метода определения фактической себестоимости готовой продукции.
Ссылаясь на остатки готовой продукции, приведенные в приложении № 16, ответчик не указал, какие остатки по счету № 40 были использованы предприятием при расчете налога на имущество и насколько эти остатки не соответствуют указанным в этом приложении. В приложении № 36, на которое также имеется ссылка в акте проверки, указаны общие цифры по данным предприятия и по данным проверки, однако не описано существо допущенного правонарушения, что не позволяет проверить, в чем заключается допущенная предприятием ошибка, если таковая имела место, что, в свою очередь, не позволяет признать как соответствующие действительности выводы о занижении налога на имущество по данному эпизоду.
Доначисление налога на имущество в результате занижения налогооблагаемой базы в размере 65,8 тыс. руб. предприятием не оспаривается, что соответствует сумме налога 1,3 тыс. руб. (65,8 x 2%).
С учетом тех доначислений, которые выполнены налоговой инспекцией в ходе проверки (доначислен налог на имущество в сумме 2,6 тыс. руб., налог на рекламу - 0,4 тыс. руб., п. 2.6.1 акта проверки) по налогу на прибыль за 1998 год, налог на прибыль переначислен на сумму 3,0 тыс. руб.
За 9 месяцев 1999 года факт занижения выручки установлен судом выше по тексту настоящего решения в размере 49,4 тыс. руб., также установлен судом (в результате описанного выше анализа приложения № 16 к акту проверки) факт завышения фактической себестоимости реализованной продукции на 118,1 тыс. руб.
Затраты в размере 43,3 тыс. руб. по установке противопожарной сигнализации, квалифицированные ответчиком как затраты капитального характера, таковыми не являются в силу следующих обстоятельств.
Согласно пункту 4.1.1 Инструкции ГНС РФ "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 10.08.1995 № 37:
"При отнесении произведенных затрат к капитальным вложениям следует руководствоваться Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций", Инструкцией о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 24 сентября 1993 г. № 185".
В Положении по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160, указано, что
"Под долгосрочными инвестициями для целей настоящего Положения понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные.
Долгосрочные инвестиции связаны с:
осуществлением капитального строительства в форме нового строительства, а также реконструкции, расширения и технического перевооружения (в дальнейшем - строительство) действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы. Указанные работы (кроме нового строительства) приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а затраты, производимые при этом, не являются издержками отчетного периода по их содержанию;
приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств".
В силу описанных выше положений затраты по установке противопожарной сигнализации не относятся к затратам капитального характера.
Себестоимость продукции правомерно увеличена в результате проверки на сумму издержек по столовой предприятия в размере 32,5 тыс. руб., поскольку в выручку от реализации была включена соответствующая этим издержкам выручка по столовой.
Также обоснованно увеличена в результате проверки себестоимость на 0,5 тыс. руб. - сумму доначисленного налога с владельцев транспортных средств и на 1,2 тыс. руб. - сумму налога на пользователей автодорог (по выручке от оказания услуг столовой).
Таким образом, с учетом налогов в сумме 34,7 тыс. руб., доначисленных по п. 2.6.2 акта проверки, за минусом налога на имущество в размере 32,3 тыс. руб. (описано выше по тексту решения) остается 2,4 тыс. руб., а общая сумма налогооблагаемой прибыли за 9 месяцев 1999 года занижена на 130,9 тыс. руб. (49,4 + 118,1 - 32,5 - 1,7 - 2,4), а налог на прибыль занижен на 39,3 тыс. руб. (130,9 x 30%).
По налогу на добавленную стоимость доводы истца признаны обоснованными в следующей части.
В пункте 2.17 акта проверки указаны факты как занижения налога, так и завышения налога, однако в обжалуемом решении при расчете суммы заниженного налога и, соответственно, суммы налоговых санкций в расчет берутся только занижения по отдельным отчетным периодам без учета завышений, что нельзя признать обоснованным, поскольку обязанность по уплате налога в связи с уплатой налога прекращается.
В судебном заседании ответчиком был признан факт арифметической ошибки (излишнее занижение налога в размере 100 тыс. руб.), допущенной в п. 2.17.12 акта проверки в результате применения ставки в размере 20% вместо 16,67% к сумме заниженного оборота.
Также следует отметить и то, что согласно части 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности не только в случае уплаты недостающей суммы налога до подачи заявление о внесении изменений в налоговую декларацию (последнее предложение), но и в случае, когда налогоплательщик сделал такое заявления до момента, когда он узнал об обнаружении занижения налога налоговым органом (предыдущее предложение части 4 статьи 81 НК РФ). Поскольку, согласно отметкам на налоговых декларациях, заявления о внесении изменений в налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость сделано налогоплательщиком до начала проверки (то есть до того времени, как налоговый орган узнал о допущенных ранее ошибках), требования в отношении необоснованного применения налоговых санкций подлежат удовлетворению.
Истец, дополнив в порядке статьи 37 АПК РФ исковые требования (ходатайство занесено в протокол судебного заседания), просит признать недействительными пункты 1.7 и 1.8 решения.
Требования признаны обоснованными, поскольку затребованные налоговым органом документы бухгалтерского учета (оригиналы), необходимые для проверки правильности корректировки налогооблагаемой прибыли на сумму превышения амортизационных отчислений, находятся в налоговой полиции, о чем предприятие уведомило ответчика. Довод ответчика о том, что корректировка была произведена после передачи документов в налоговую полицию, а, следовательно, предприятие необходимыми документами располагало, признан необоснованным, поскольку на предприятии остались только черновики (по неустановленной форме), в которых были собраны корректировочные сведения (так называемые итоговые показатели) по превышению амортизационных отчислений.
Из содержания статьи 126 НК РФ следует, что ответственность за непредставление налоговому органу документов наступает лишь в том случае, когда истребуемые документы у налогоплательщика имеются, но не представляются налоговому органу. Следует отметить и то обстоятельство, что в требовании о представлении документов не определено, какие именно документы обязан был представить истец. При описанных выше обстоятельствах оснований для привлечения налогоплательщика на основании статьи 126 НК РФ не имеется.
Признано необоснованным привлечение налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и расходов по статье 120 НК РФ (п. 1.8 решения). Проверка проведена за период 1998 - 9 мес. 1999 года. В акте проверки не указано, в каком периоде имел место факт правонарушения, предусмотренного статьей 120 НК РФ, если таковой имел место. Не указано существо налогового правонарушения, в то время как частью 3 статьи 120 НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень действий, образующих состав налогового правонарушения. Поскольку в акте налоговой проверки не указано, какое именно из предусмотренных статьей правонарушений имело место, если таковое было установлено, требования налогоплательщика в этой части следует признать обоснованными.
Руководствуясь ст. ст. 124 - 127 АПК РФ, суд
решил:
1. Иск удовлетворить частично. Признать недействительным решение ИМНС по Кировскому р-ну от 24.03.2000 № 09-31р в следующей части:
пункт 2.1 по налогу на прибыль в сумме
- (с учетом переначисления в размере 3 тыс.
руб. за 1998 год) - 1018,0 тыс. руб.
- в части пени, соответствующей сумме налога - 1018,0 тыс. руб.
- пункт 1.1 штраф по налогу на прибыль - 203,6 тыс. руб.
- пункт 2.2 по налогу на добавленную стоимость - 261,7 тыс. руб.
- пени по НДС, соответствующей сумме налога - 100,0 тыс. руб.
- пункт 1.2 - полностью
- пункт 2.3 в сумме - 77,5 тыс. руб.
- пени, начисленной на 77,5 тыс. руб.
- пункт 1.3 в сумме - 15,5 тыс. руб.
- пункт 2.6 в сумме - 46,5 тыс. руб.
- пени, начисленной на 46,5 тыс. руб.
- пункт 2.8 в сумме - 32,3 тыс. руб.
- пени, начисленной на 32,3 тыс. руб.
- пункт 1.6 в сумме - 6,5 тыс. руб.
- пункт 1.7 - полностью
- пункт 1.8 - полностью.
2. ИМНС по Кировскому р-ну возвратить ЗАО "Волгоградмебель" из федерального бюджета госпошлину в размере 834 руб. 90 коп., уплаченную при подаче искового заявления.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в Арбитражный суд Волгоградской области.
