РЕШЕНИЕ Арбитражного суда Волгоградской обл. от 10.04.2000 по делу № А12-10210/98-С25
<ИСК УДОВЛЕТВОРЕН, ПОСКОЛЬКУ ОТВЕТЧИКОМ НЕ ДОКАЗАНЫ ФАКТЫ ПО ЗАНИЖЕНИЮ ВЫРУЧКИ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ И ЗАНИЖЕНИЮ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ>
Официальная публикация в СМИ:
публикаций не найдено
Постановлением ФАС Поволжского округа данное решение оставлено без изменения.
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОЛГОГРАДСКОЙ ОБЛАСТИ
РЕШЕНИЕ
от 10 апреля 2000 года Дело № А12-10210/98-С25
(извлечение)
Истец просит признать недействительным решение УФСНП РФ по Волгоградской области от 12.11.98 № 2/3345 с изменениями, внесенными в него 15.12.98, указывая в обоснование исковых требований на то, что выводы о занижении налогов сделаны по результатам проверки необоснованно, факты занижения оборотов по реализации документально не подтверждены.
В возражение ответчик указывает на то, что факты нарушений допущены на стадии перенесения данных, сформированных в аналитическом учете предприятия, в регистры синтетического учета, а нарушения состоят в произвольном уменьшении оборотов по реализации продукции ежемесячно в течение всего проверяемого периода, за исключением февраля 1997 г.
Исковые требования признаны обоснованными и подлежащими удовлетворению исходя из следующего.
В рамках возбужденного против главного бухгалтера предприятия уголовного дела (прекращено постановлением от 25.03.99) ответчиком были изъяты бухгалтерские документы, среди которых имеются журналы-ордера № 11 различного содержания (по цифровым показателям) за одни и те же месяцы 1997 года. На основании этих журналов, а также свидетельских показаний ведущего бухгалтера группы Шукшенцевой О.Г. ответчик пришел к выводу о том, что в течение проверяемого периода по графе 13 и строке 13 производилось произвольное уменьшение объема реализованной продукции (выручки от реализации). Уменьшение выручки от реализации, по мнению ответчика, производилось за счет исключения из налогооблагаемого оборота объемов реализации продукции по операциям, квалифицированным как товарообменные (бартерные). В обоснование этих доводов ответчик указывает на то, что им была проведена документальная проверка, результаты которой полностью совпали с теми цифрами, которые содержатся в черновиках, заполненных бухгалтером Шукшенцевой О.Г. (том арбитражного дела № 1, л.д. 125; том № 7 уголовного дела № 990237, л.д. 40). При этом, как заявил представитель ответчика Миргородова В.А., во время документальной проверки им были пересчитаны следующие показатели финансово-хозяйственной деятельности предприятия за 1997 год: поступление выручки через кассу предприятия и на расчетный счет, количество отгруженной продукции по накладным на отгрузку продукции; оплата отгруженной предприятием продукции неденежными средствами (материалами, сырьем и пр.), проведение взаимозачетов. Период, в течение которого был выполнен перечисленный выше объем работ, в акте проверки не указан, однако со слов представителя ответчика следует, что вся проверка произведена с 01.10.98 по 02.11.98, то есть в течение одного месяца.
Однако приведенные ответчиком доводы не нашли документального подтверждения при рассмотрении дела. Учитывая указания кассационной инстанции о необходимости исследования доказательств, содержащихся в материалах уголовного дела, арбитражным судом истребованы материалы уголовного дела № 990237, копии необходимых документов из которого приобщены к материалам настоящего дела.
Установлено, что имеющиеся в материалах уголовного дела договоры между истцом и его контрагентами (покупателями продукции и поставщиками материальных ресурсов) заключены как договоры купли-продажи, что при принятом предприятием методе определения факта реализации продукции по поступлению денежных средств предполагает отражение реализации продукции непосредственно по поступлении денежных средств в кассу или на расчетный счет предприятия.
Не влияют на оценку обстоятельств дела и не изменяют сущности взаимоотношений истца с покупателями продукции несколько договоров, в отношении которых имеются сведения о том, что последние изготовлены с применением копировально-множительной техники. Отличие оригиналов договоров от договоров, изготовленных с помощью копировально-множительной техники, состоит в том, что в первых договорах (например, договор от 23.01.97 между истцом и предпринимателем Денисовым М.В.) указано, что товар оплачивается по мере поступления леса, а во втором случае указано, что товар оплачивается денежными средствами. В других договорах, по которым установлен факт изготовления с помощью копировально-множительной техники, расхождения в содержании аналогичны описанным выше. При таких обстоятельствах расхождение в прочтении текстов договоров не имеет никакого значения для целей налогообложения, поскольку согласно любому варианту договоров (купли-продажи) предусматривается оплата денежными средствами.
В результате рассмотрения дела установлено, что данные по отгрузке продукции во время проверки устанавливались ответчиком не на основании первичных документов (счет-фактур, товарно-транспортных накладных на отпуск продукции). Это подтверждается отсутствием соответствующих реестров ведомостей (сводных ведомостей по отгрузке продукции).
Ответчик указывает, что в главную книгу предприятия были перенесены искаженные данные из журнала-ордера № 11, который имеет два варианта заполнения. В журнале-ордере № 11, называемом черновиком (арбитражное дело, том 1, л.д. 126, на оборотной стороне), за январь месяц 1997 г. указана проводка Дт 62 - Кт 76, 71 в сумме 5125849210 руб. Разница между указанными оборотами в размере 1200000000 руб. составляет предмет спора за январь месяц. В журнале-ордере № 11, называемом чистовым вариантом (л.д. 127, оборотная сторона), тот же оборот указан в сумме 3925849210 руб.
В главной книге за этот же месяц по рассматриваемой проводке указана сумма 5125849210 руб., что соответствует варианту журнала, называемому черновым, и опровергает доводы ответчика о том, что искажения допускались на стадии переноса данных из журналов в главную книгу.
Данные по оплате продукции, по утверждению представителей ответчика, были получены в результате сложения оборотов по оплате через кассу предприятия, расчетный счет и взаимозачетных операций. При этом поступление выручки через кассу и расчетный счет ответчик принимает соответствующими тем показателям, как они отражены в учете предприятия. Расхождение имеется только по оборотам по взаимозачетам.
В отличие от журнала-ордера № 11 по отгрузке (как в именуемых черновыми, так и в именуемых чистовыми вариантах, далее по тексту решения - черновик и чистовик соответственно), в котором на оборотной стороне (в графе 6) показывается предполагаемая (ожидаемая к поступлению) оплата за отгруженную продукцию, в журнале-ордере № 11 по оплате на оборотной стороне (в графе 6) сведения по поступившей оплате в разрезе счетов (по которым сгруппированы сведения об оплате) отсутствуют, но общая сумма ежемесячной оплаты отражена в графе 13 по строке 13 "Аналитические данные по счетам 45 и 46". Расшифровка этой суммы в разрезе счетов содержится в сводной ведомости № 16 (Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация), являющейся по сути вспомогательной ведомостью для составления журнала-ордера № 11. На предприятии составляются две ведомости № 16, в одной указываются сведения по отгруженной продукции и предполагаемой (ожидаемой) оплате, в другой указываются сведения по отгруженной и фактически оплаченной продукции.
За январь месяц в чистовике ведомости № 16 (черновиков этой ведомости не имеется) общая сумма отгруженной и оплаченной продукции составляет 6518598 руб. и совпадает с данными журнала-ордера № 11 (по оплате) чистовик по строке 13 графе 13. В черновиках журнала-ордера № 11 данная сумма составляет 7718598 руб. (строка 13 графа 13), эта сумма никакой ведомостью № 16 или другой ведомостью, содержащей аналогичные аналитические данные по оплате (по сбору оплаты со счетов учета), не подтверждена, однако эта же сумма, 7718598 руб., указана в сводной таблице данных по отгрузке и оплате (приложение № 2 к акту документальной проверки, том 1 арбитражного дела, л.д. 24) как выявленная (исчисленная проверяющим) в результате документальной проверки.
Основу спора составляют разногласия между истцом и ответчиком в том, каким образом считать взаимные требования зачтенными, что применительно к вопросу налогообложения означает отражение зачтенных требований в качестве оплаты.
Поскольку договоры между истцом и покупателями продукции заключались как договоры купли-продажи, сведения об оплате продукции посредством проведения взаимозачета должны быть установлены на основании подписанных обеими сторонами актов взаимозачета (последние могут иметь иное название). Акты взаимозачетов должны быть подписаны руководителями предприятий, поскольку с проведением взаимозачета взаимные требования считаются погашенными, обязательства обеих сторон прекращаются.
Представляя суду сведения о ежемесячных размерах проведенных истцом взаимозачетов, ответчик не представил никаких доказательств того, на основании каких документов получены эти сведения. При этом должны быть представлены акты взаимозачетов за указанные периоды либо реестры актов взаимозачетов с указанием сторон, дат проведения зачетов, счет-фактур, по которым производится зачет, и суммах зачтенных требований.
Результат анализа представленных суду материалов уголовного дела № 990237 позволяет сделать следующие выводы:
Вопрос об оформлении реализации продукции путем зачета взаимных требований (взаимозачет) ни в процессе проведения документальной проверки, ни в процессе следствия по уголовному делу надлежащим образом не исследовался. Так, для выводов о занижении выручки вследствие неотражения каких-либо взаимозачетных операций необходимо, чтобы в учете предприятия не были проведены (учтены) конкретные документы, подтверждающие совершение зачета взаимных требований, что можно признать фактом реализации продукции истцом для целей налогообложения.
В акте проверки (а также в иных содержащихся в уголовном деле № 990237 документах) отсутствуют документы и сведения о том, в каком размере и с какими субъектами были произведены зачеты, исключенные впоследствии, как указывает ответчик, из объема реализованной продукции (для целей налогообложения) на стадии перенесения сведений из черновиков в чистовые варианты отчетности.
В перечисленных выше исследованных судом документах также отсутствуют сведения не только об исключенных из реализации взаимозачетах, но и не представлено документов, подтверждающих сумму зачтенных взаимных требований, проведенную истцом по ведомостям № 16, ж/о № 11 и признаваемую проверяющими.
Следует отметить, что согласно документам расхождение по взаимозачетным операциям, на которые ссылается ответчик (на примере января 1997 года), имеет место не по счету № 76, 4, с которого, как указывает ответчик, обороты не были включены в реализацию, а по счету № 76, 71, на котором истец отражал в качестве предоплаты стоимость полученных от поставщиков материальных ценностей, которая не должна учитываться в качестве выручки от реализации.
Согласно журналу-ордеру № 11 за январь 1997 года (черновик) выручка от реализации по строке 13 столбец 13 составляет 7718597481 руб. (том 7 уголовного дела, л.д. 193). Согласно журналу-ордеру № 11 за январь 1997 г. (чистовик) выручка от реализации по тем же строкам составляет 6518597481 руб. (том 8 уголовного дела, л.д. 2). К чистовику имеется расшифровка (ведомость № 16, том 8 уголовного дела, л.д. 161), в котором сумма 6518597481 складывается из сгруппированных данных, представляющих собой оплату по конкретным балансовым счетам. В черновиках такая ведомость отсутствует, таким образом, расшифровки оборота по оплате в размере 7718597481 руб. не имеется.
За март месяц 1997 года в обоснование факта расхождения реализации ответчик представил только листок-расшифровку (том 7 уголовного дела, л.д. 40) и показания Шукшенцевой О.Г. (копия приобщена к материалам арбитражного дела). Черновики журнала-ордера № 11 за март 1997 года отсутствуют.
За апрель 1997 года в чистовике журнала-ордера № 11 (том 8 уголовного дела, л.д. 7) выручка от реализации по строке 13 столбец 13 составляет 8265017135 руб. и подтверждается расшифровкой из ведомости № 16 за этот же период (том 8 уголовного дела, л.д. 151). В журнале-ордере № 11 за этот же период (черновик) (том 7 уголовного дела, л.д. 185) выручка указана в том же самом размере 8265017135 руб., то есть совпадает, а сумма, соответствующая 11487710335 руб., отражена в журнале-ордере № 11, который не заполнен надлежащим образом по всем срокам и не содержит сведений о том, за какой период этот документ составлен (том 7 уголовного дела, л.д. 186). Эта же сумма, 11487710335 руб., указана в листке-расшифровке, сведения из которого полностью перенесены в акт документальной проверки, как установленная в результате проверки (том 1 арбитражного дела, л.д. 24).
За май месяц 1997 года в чистовике журнала-ордера № 11 (том 8 уголовного дела, л.д. 9) выручка от реализации по строке 13 столбец 13 составляет 8094182928 руб. и подтверждается расшифровкой из ведомости № 16 за этот же период (том 8 уголовного дела, л.д. 147). В журнале-ордере № 11 за этот же период (черновик) (том 7 уголовного дела, л.д. 137, 136) выручка указана в том же самом размере 8094182928 руб., то есть совпадает. В акте проверки вместо этой суммы указана сумма 9594183 (округлено от 9594182928 из листка расшифровки), которая не имеет никакого иного документального подтверждения.
За июнь месяц 1997 года в чистовике журнала-ордера № 11 (том 8 уголовного дела, л.д. 11) выручка от реализации по строке 13 столбец 13 составляет 5893816929 руб. и подтверждается расшифровкой из ведомости № 16 за этот же период (том 8 уголовного дела, л.д. 144). В журнале-ордере № 11 за этот же период (черновик) (том 7 уголовного дела, л.д. 134) выручка указана в том же самом размере 5893816929 руб., то есть совпадает. В акте проверки вместо этой суммы указана сумма 8093817 (округлено от 8093816930 из листка расшифровки), которая также не имеет никакого иного документального подтверждения.
За июль месяц 1997 года обстоятельства заполнения журнала-ордера № 11 аналогичны описанным выше за предшествующие периоды.
Таким образом, описанные выше обстоятельства опровергают имеющиеся в материалах дела свидетельские показания о том, что бухгалтерами предприятия Олейниковой В.Н. и Шукшенцевой О.Г. произвольно снимались приведенные в акте проверки суммы (том 1 арбитражного дела, л.д. 24) с объемов отгруженной и реализованной (оплаченной) продукции.
Не может быть признан доказанным факт занижения налога на добавленную стоимость.
Во-первых, в силу описанных выше обстоятельств, не позволяющих сделать вывод о занижении выручки от реализации продукции, являющейся облагаемым оборотом при исчислении налога на добавленную стоимость.
Во-вторых, согласно объяснению представителя ответчика Миргородова В.А. документальная проверка начата 01.10.98, а измененные расчеты по НДС были представлены налогоплательщиком в налоговую инспекцию до начала назначения и проведения налоговой проверки, что подтверждается представленными в материалах дела письмами ГНИ по Кировскому р-ну о получении расчетов. Однако сам факт представления перерасчетов и их содержание не влияют на оценку обстоятельств дела, поскольку доначисление НДС произведено по облагаемым оборотам, которые ответчик счел заниженными (том 1 арбитражного дела, сравнительный расчет по НДС, л.д. 30 - 32). Исходя из этого же расчета (колонки 6 и 13), НДС был занижен в результате неправильного учета сумм НДС по авансовым платежам, поступившим в счет предстоящих поставок продукции.
В акте проверки отсутствует описание того, какие из поступивших в качестве авансов денежных средств не были включены в облагаемый оборот, однако анализ иных имеющихся в деле документов и показаний представителей ответчиков о том, что суммы денежных средств, поступившие на расчетный счет и в кассу предприятия, совпадают, позволяют сделать следующий вывод: предприятие неправильно учитывало в качестве авансов для целей исчисления НДС стоимость материальных ценностей, поступивших от поставщиков (проводкой Дт 60 - Кт 76/4 и впоследствии Дт 76/4 - Кт 76/6).
Так, согласно данным главной книги за январь месяц 1997 года на расчетный счет в качестве авансов поступило 160026 тыс. руб., в кассу предприятия 34190 тыс. руб., всего 194216 тыс. руб., что при исчислении НДС с авансов по ставке 16,67% составляет 32376 тыс. руб. В то время как предприятие самостоятельно указало значительно большую сумму НДС, равную 170000 тыс. руб. (при сумме авансов 194216 тыс. руб.), ответчик по этому же периоду указал сумму НДС с авансов в размере 576380 тыс. руб., что уже (сумма налога) превышает сумму денежных средств, полученных в виде авансов (объект налогообложения), в три раза. Описанные в настоящем абзаце обстоятельства имеют место и в иных отчетных периодах, в том числе неправильно исчислен НДС с авансов (завышен налогоплательщиком более чем в 10 раз) и в феврале месяце 1997 года, по которому у налогоплательщика и ответчика не имеется расхождений. Однако указанные обстоятельства повлекли не занижение налога, а его значительное завышение, что не является налоговым правонарушением.
Поскольку объектом налогообложения при исчислении налога на пользователей автодорог и налога на содержание жилфонда является выручка от реализации продукции, то недоказанность факта занижения выручки от реализации (обстоятельства описаны выше по тексту решения) влечет признание факта необоснованного доначисления этих налогов.
В силу описанных выше обстоятельств исковые требования подлежат удовлетворению.
Руководствуясь ст. ст. 124 - 127 АПК РФ, суд
решил:
1. Иск удовлетворить. Признать недействительным решение УФСНП РФ по Волгоградской области от 12.11.98 № 2/3345 с изменениями, внесенными в него 15.12.98 № 2/3685.
На решение может быть подана апелляционная жалоба в Арбитражный суд Волгоградской области.
